Poreska utaja

Autor: Milica Stojković

Reviziju sprovela: Vladana Kostić

U cilju efikasnog, blagovremenog i kvalitetnog ostvarivanja svojih osnovnih zadataka i funkcija države uspostavljaju poreski sistem koji treba da obezbedi sredstva potrebna za realizaciju tih zadataka ali i funkcionisanje države uopšte. Jednim od osnovnih ustavnih postulata smatra se obaveza plaćanja poreza, koja se u savremenim državama smatra opštom javnom dužnošću. Ova obaveza jedna je od pretpostavki normalnog funkcionisanja države, čije redovno ispunjenje štiti finansijski interes zemlje i doprinosi finansijskoj stabilnosti. Izbegavanjem plaćanja utvrđenih poreza i drugih propisanih dažbina  poreski obveznici osim što krše ovaj ustavni princip takođe vrše i poreske delikte, što izaziva posledice koje po svom značaju mogu da budu ozbiljne za nacionalnu privredu i istovremeno se dovodi u pitanje ostvarivanje brojnih državnih funkcija. Stoga sve savremene države predviđaju veoma razuđen sistem različitih poreskih delikata. Poreska krivična dela vrsta su poreskih delikata i predstavljaju teška kršenja poreskih propisa i javljaju se kao vid nelegalne evazije poreza, do koje dolazi kada poreski obveznici svesno krše poreske propise ne bi li izbegli izvršenje obaveze plaćanja poreza. Centralno mesto među poreskim krivičnim delima pripada krivičnom delu poreske utaje.

Poreska utaja predstavlja osnovno fiskalno krivično delo u našem pravnom sistemu, sistematizovano kao krivično delo protiv privrede, i regulisana je članom 229 Krivičnog zakonika Republike Srbije:

    • Ko u nameri da potpuno ili delimično izbegne plaćanje poreza, doprinosa ili drugih propisanih dažbina, daje lažne podatke o zakonito stečenim prihodima, o predmetima ili drugim činjenicama koje su od uticaja na utvrđivanje ovakvih obaveza ili ko u istoj nameri, u slučaju obavezne prijave, ne prijavi zakonito stečeni prihod, odnosno predmete ili druge činjenice koje su od uticaja na utvrđivanje ovakvih obaveza ili ko u istoj nameri na drugi način prikriva podatke koji se odnose na utvrđivanje navedenih obaveza, a iznos obaveze čije se plaćanje izbegava prelazi stopedeset hiljada dinara, kazniće se zatvorom od šest meseci do pet godina i novčanom kaznom.
    • Ako iznos obaveze iz stava 1. ovog člana čije se plaćanje izbegava prelazi milion i petsto hiljada dinara, učinilac će se kazniti zatvorom od jedne do osam godina i novčanom kaznom.
    • Ako iznos obaveze iz stava 1. ovog člana čije se plaćanje izbegava prelazi sedam miliona i petsto hiljada dinara, učinilac će se kazniti zatvorom od dve do deset godina i novčanom kaznom.

U okviru zakonske formulacije poreska utaja je pravno kvalifikovana  u vidu jednog osnovnog i dva teža oblika, a iz iste proizilaze i osnovna obeležja bića ovog krivičnog dela:

    • objekt zaštite
    • radnja izvršenja
    • svojstvo učinioca
    • oblik vinosti.

Objekt zaštite kod ovog krivičnog dela jeste društvena zajednica, gde se pre svega u vidu ima zaštita prihoda koje, preko poreza i drugih dažbina, ostvaruje država. Bitna karakteristika krivičnog dela poreske utaje jeste i njegov blanketni karakter,  s obzirom da su sadržina i priroda poreza i drugih dažbina utvrđena vankrivičnim propisima, odnosno poreskim propisima.

Radnja izvršenja poreske utaje ima tri alternativno postavljene radnje izvršenja. Prva je davanje lažnih podataka o zakonito stečenim prihodima, predmetima ili drugim činjenicama od značaja za oporezivanje, druga je neprijavljivanje tih istih činjenica koje su od značaja za utvrđivanje poreskih obaveza, dok se treća sastoji u prikrivanju podataka koji se odnose na utvrđivanje poreskih obaveza. Znači da je radnja krivičnog dela poreske utaje specifična prevarna delatnost, koja se ispoljava kao činjenje ili nečinjenje, odnosno kao aktivna ili pasivna delatnost.

Kod prvog oblika radnje izvršenja, koji se smatra za aktivnu radnju izvršenja, poreski obveznik daje lažne podatke o svojim zakonito stečenim prihodima. Podaci koje poreski obveznik daje prvenstveno se odnose na podatke o prihodima, odnosno rashodima poreskog obveznika, ali se mogu odnositi i na druge podatke koji mogu biti od značaja za utvrđivanje poreske obaveze, kao što su podaci o obimu ostvarenog prometa dobara i usluga poreskog obveznika, broju zaposlenih radnika kod poreskog obveznika kao poslodavca, broju članova porodice kod obveznika poreza na ukupan porez na dohodak građana i sl.

Drugi oblik izvršenja krivičnog dela poreske utaje, koje se uzima kao pasivna delatnost izvršioca dela, vezan je za neprijavljivanje prihoda, odnosno predmeta ili drugih činjenica koje su od uticaja za utvrđivanje poreskih obaveza, što se svodi na nepodnošenje poreske prijave u propisanom roku kada je to zakonom izričito propisano. Zakon o poreskom postupku i poreskoj administraciji poresku prijavu definiše kao izveštaj koji poreski obveznik podnosi Poreskoj upravi o ostvarenim prihodima, izvršenim rashodima, dobiti, imovini, prometu dobara i usluga i drugim transakcijama od značaja za utvrđivanje poreza.[1] Što se zakonskog roka tiče, Poreska uprava poreskom obvezniku može da odobri produženje roka za podnošenje poreske prijave ukoliko je on, pre isteka roka za podnošenje, podneo pismeni zahtev za produženje roka u kome je naveo opravdane razloge. Poreska uprava može odobriti produženje roka za podnošenje poreske prijave najduže šest meseci od dana kada je istekao zakonski rok za podnošenje poreske prijave. Ukoliko poreski obveznik i posle produžetka roka ne podnese poresku prijavu onda se može smatrati da je izvršio krivično delo poreske utaje.

Treći oblik radnje izvršenja ovog krivičnog dela, koji se može preuzeti i činjenjem i nečinjenjem, odnosi se na prikrivanje na drugi način podataka koji se odnose na utvrđivanje poreske obaveze. Ovaj oblik radnje izvršenja krivičnog dela poreske utaje obuhvatao bi one poreske oblike kod kojih je propisano samooporezivanje gde je poreski obveznik u obavezi da sam utvrdi visinu poreza koju je dužan da plati a on, suprotno tome, takav porez uopšte ne utvrdi ili ga utvrdi u iznosu koji je manji od propisanog.

Izvršilac krivičnog dela poreske utaje može biti svako lice. U pogledu izvršioca ovog krivičnog dela ne traži se nikakvo posebno svojstvo, pa čak ni to da izvršilac mora biti poreski obveznik, pa tako, pored poreskog obveznika, izvršioci ovog krivičnog dela mogu biti i punomoćnici, zakonski zastupnici, osnivači i vlasnici privrednih društava, predsednici upravnog odbora preduzeća, knjigovođe poreskog obveznika, odgovorno lice u pravnom licu, ali i sva druga lica koja na bilo koji drugi način, vršenjem određenih poslova mogu doprineti izbegavanju poreske obaveze, a pritom nisu neposredni poreski obveznici poreza čije se plaćanje izbegava. Međutim, ovo ne važi za sve poreske oblike, budući da kod utaje određenih poreza izvršilac može biti samo poreski obveznik, što je slučaj sa utajom godišnjeg poreza na dohodak građana nepodnošenjem poreske prijave.

 Da bi postojalo krivično delo poreske utaje pored ispunjenja objektivnog uslova inkriminacije     ( da iznos poreza čije se plaćanje izbegava prelazi iznos od 150.000 dinara) neophodno je da se ispuni i subjektivni uslov za postojanje ovog krivičnog dela. Subjektivna strana krivičnog dela poreske utaje znači da delo mora da bude skrivljeno. Krivica je jedan od obaveznih elemenata krivičnog dela pod kojom se podrazumeva da je učinilac u vreme izvršenja krivičnog dela bio uračunljiv i da je postupio sa umišljajem kao i da je bio svestan ili je bio dužan i mogao biti svestan da je njegovo delo zabranjeno.

Krivično delo poreske utaje može se izvršiti samo sa umišljajem. Izvršilac poreske utaje nema nijedan uzgredni cilj, radnje izvršenja nikada nisu same sebi svrha, one idu za tim da se izazove posledica, u ovom slučaju da se izbegne plaćanje poreza. Izvršilac krivičnog dela je svestan svog dela i želi njegovo izvršenje što znači da se radi o direktnom umišljaju.

Za postojanje ovog krivičnog dela zahtevaju se i neki drugi uslovi, koji treba da budu kumulativno ispunjeni. Prvo, bilo koja od zakonom određenih radnji izvršenja mora biti preduzeta samo u pogledu prihoda i predmeta koji su zakonito stečeni. To je i logično jer se nezakonito, protivpravno stečena imovina i drugi predmeti odnosno prihodi ne mogu oporezivati.[2] Drugo, kada je u pitanju poreska utaja posebna pažnja se mora posvetiti nameri kao elementu bića ovog krivičnog dela. Bez namere ne postoji ni krivično delo poreske utaje. Namera je deo umišljaja kao subjektivnog obeležja poreske utaje. Namera mora da postoji u vreme preduzimanja radnje izvršenja i to kod onog lica koje u poresku prijavu unosi neistinite podatke ili ne podnosi poresku prijavu  u roku ili takvu prijavu ne podnosi kompletnu u pogledu svih potrebnih podataka i činjenica koje su od značaja za pravilno, zakonito i potpuno utvrđivanje visine poreske obaveze odnosno drugih propisanih obaveza ili javnih dažbina ili pak pokriva podatke koji se odnose na utvrđivanje poreske obaveze.[3] Nameru kod ovog krivičnog dela nije lako utvrditi. Ona se najčešće utvrđuje na osnovu faktičkog ponašanja izvršioca. U sudskoj praksi stvarno utvrđivanje utaje poreza je dosta teško jer je potrebno obezbediti čvrste dokaze da je to delo izvršeno i da je postojala namera izvršioca da utaji porez. Vrlo često krivične prijave za poresku utaju “padaju na sudu“ jer poreski organi u pretkrivičnom postupku ne prikupe činjenice i dokaze za pokretanje i vođenje krivičnog postupka. S obzirom da poreska utaja spada u namerna krivična dela, za njeno postojanje nije potrebno ostvarenje cilja (izbegavanje plaćanja poreza) jer ono ne ulazi u skup elemenata bića ovog krivičnog dela.[4] Treći uslov tiče se objektivnog obležja krivičnog dela poreske utaje a to je da iznos izbegnutog poreza čija je visina utvrđena u zakonskom opisu poreske utaje. Ovo obeležje sadrži tačan novčani iznos poreza a prema našem Krivičnom zakoniku radi se o iznosu od 150.000 dinara. Ukoliko se radi o iznosu manjem od propisanog reč je o poreskom prekršaju, koji je u našem pravu sankcionisan prekršajnim kaznama i zaštitnim merama koje se izriču u prekršajnom postupku, a izriče ih nadležni organ uprave javnih prihoda.

Pored osnovnog oblika krivičnog dela poreske utaje naš Krivični zakonik predviđa i kvalifikovani oblik koji se ispoljava u dva vida. Prvi kvalifikovani oblik ovog fiskalnog krivičnog dela postoji ako je iznos poreske obaveze čije se poresko plaćanje izbegava veći od 1.500.00 dinara, odnosno 7.500.000 dinara za drugi teži teži oblik.

Za krivično delo poreske utaje našim krivičnim zakonodavstvom utvrđene su stroge sankcije.  Za izvršioca osnovnog oblika krivičnog dela poreske utaje utvrđena je kumulativna kazna zatvora od šest meseci do pet godina i novčana kazna. Ukoliko je reč o prvom težem obliku ovog krivičnog dela kumulativno su propisane kazne zatvora od jedne do osam godina i novčana kazna, odnosno za drugi teži oblik kazna zatvora od dve do deset godina i novčana kazna.

Literatura:

    • M. Anđelković, D. Jovašević: Izbegavanje plaćanja poreza- fiskalni i krivično-pravni aspekt, Centar za publikacije Pravnog fakulteta u Nišu, 2006;
    • M. Anđelković, M. Dimitrijević: Poresko pravo Srbije, Niš, 2009;
    • M.Vuković: Poreska utaja u policijskoj i sudskoj praksi,Službeni glasnik, 2009;
    • Krivični zakonik Republike Srbije („Slglasnik RS„, br. 85/2005)

[1] M.Vuković: Poreska utaja u policijskoj i sudskoj praksi,Službeni glasnik, 2009, str.95

[2] M. Anđelković, D. Jovašević: Izbegavanje plaćanja poreza- fiskalni i krivično-pravni aspekt, Centar za publikacije Pravnog fakulteta u Nišu, 2006, str. 198

[3] Ibid, str.198

[4] M. Anđelković, M. Dimitrijević: Poresko pravo Srbije, Niš, 2009, str.330